Но, что очень важно для этого спора, налоговый орган в ходе проверки сам подтвердил, что ООО «Ресурс» все-таки приобретало эти объёмы зерна у реальных сельхозпроизводителей, более того — продавало гречиху своим покупателям. И по поводу этих сделок у налогового органа претензий не возникало. Суд обязал ИФНС признать для целей налогообложения в отношении «Ресурса» эти факты.

На примере арбитражной практики (см. дело А76-9647/21) проанализируем такое решение суда. По мнению автора статьи, это дело ещё раз ярко показывает, что «налоговая реконструкция» т.е. восстановление в ходе проверки реальных действий в хозяйственной жизни налогоплательщика, - обязанность налогового органа.

Налогоплательщик ООО «Ресурс» занимался закупками зерна гречихи у реальных сельхозпроизводителей, не являющихся налогоплательщиками НДС в силу применения ими специального налогового режима. Но в своем документообороте налогоплательщик, желая незаконно получить из бюджета вычет по НДС, оформлял эти сделки якобы как закупки зерна у иных (нереальных) поставщиков ООО «Реал» и ООО «Агроцентр», формально являющихся плательщиками НДС. Обычная жадность тому виной, и глупость конечно, поскольку налогоплательщик наивно полагал, что этого подлога никто не заметит.

Естественно, что псевдо-поставщики зерна гречихи своих обязательств по уплате НДС в бюджет не выполнили, а налоговики это обстоятельство естественно вычислили из системы АСК НДС-2, которая позволяет им выявлять налоговые «разрывы» в автоматическом режиме. Он видимо забыл что 21-й век на дворе и миром уже давно правят компьютеры.

Далее ситуация развивалась по уже «накатанному» сценарию. Налоговый орган провел проверку, выявил создание налогоплательщиком фиктивного документооборота с включением в него двух нереальных (технических) поставщиков. Но, что очень важно для этого налогового спора, налоговый орган в ходе проведения проверки выявил, что налогоплательщик реально все-таки закупал эти объемы зерна у реальных сельхозпроизводителей, не являющихся налогоплательщиками НДС в силу применения ими специального налогового режима. Более того, в ходе проверки налоговиками была подтверждена реальная реализация этих объемов зерна самим налогоплательщиком далее уже своим покупателям, поскольку претензий по объемам продаж, совершенных налогоплательщиком в проверяемом периоду у налогового органа, не возникало.

Но ИФНС в этой ситуации, видимо желая «наказать» налогоплательщика за его неправомерные действия (а неправомерные действия с его стороны явно имели место быть), при расчетах налоговых обязательств налогоплательщика не стал учитывать фактор реальности закупок зерна налогоплательщиком у реальных сельхозпроизводителей, не являющихся плательщиками НДС, установленный самой же ИФНС.

В итоге в решении ИФНС было отражена, что налогоплательщик допустил искажение налоговой базы не только по НДС, а это нарушение действительно имело место путем создания формального документооборота, но и по налогу на прибыль, хотя реально налогоплательщик понес расходы по закупкам зерна.

Налоговый орган отказался учитывать реальные затраты налогоплательщика, понесенные им при совершении закупок зерна гречихи у реальных сельхозпроизводителей. На основании положений п.2 статьи 54.1 НК РФ налоговый орган лишил налогоплательщика его права на налоговые вычеты и по НДС в сумме 3,4 млн.руб., и по налогу на прибыль в сумме 6,7 млн.руб., доначислил к уплате в бюджет соответствующие суммы пени и штрафных санкций.

Налогоплательщик пытался оспорить всё решение налогового органа и обратился в суд. Суд первой инстанции полностью поддержал позицию налогового органа. Но, что очень важно для темы статьи, апелляционный суд частично поддержал налогоплательщика и (обратите внимание) - отменил решение ИФНС в части начисления налога на прибыль. Т.е. суд признал незаконным доначисление налога на прибыль.

Кассационная инстанция суда оставила постановление апелляционного суда в силе. Таким образом (обратите внимание) налогоплательщик, являясь реальным правонарушителем положений действующего налогового законодательства, в данном налоговом споре (учитывая особенности возникшей правовой ситуации) проиграв этот налоговый спор по его сути, тем не менее смог добиться через суд признания реальными его закупочных расходов по этим спорным операциям у реальных производителей сельхоз продукции и включения их в затраты для целей налогообложения, поскольку налоговиками по итогам налоговой проверки по сути не оспаривалась реальность этих операций в хозяйственной жизни налогоплательщика, а оспаривался лишь поставщик.

Очень важно понять и прочувствовать чем руководствовались суды принимая такое решение в пользу налогоплательщика, который явно вел себя нечестно, явно пытался обмануть бюджет в части налогообложения НДС и возместить из бюджета НДС «нарисованный» его техническими контрагентами, тем самым уменьшая свои налоговые обязательства по НДС перед бюджетом. Приведу цитаты из решений судов.

Суд сослался на Пленум ВАС РФ, который в пункте 3 Постановления №53 от 12.10.2006г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды» изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Суд так же сослался на решения Конституционного суда РФ (постановления от 28.03.2000г. №5-П, от 17.03.2009г. №5-П, от 22.06.2009г. №10-П, определение от 27.02.2018г. №526-О), в который указано, что налоговые органы НЕ ОСВОБОЖДАЮТСЯ от ОБЯЗАННОСТИ в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Таким образом, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. Противодействие злоупотреблениям с сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов. Иное означало бы применение санкций, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения общности и равенства налогообложения (определения ВС РФ 15.12.2021г. №305-ЭС21-18005, от 12.04.2022г. №302-ЭС21-22323).

Вывод. Налоговикам не дано право завышать налоговые обязательства налогоплательщика, превращая это завышение доначисленного налога в еще одно наказание налогоплательщика за его неправомерные действия, сверх установленной Налоговым кодексом РФ системы пени и штрафов. Иначе уплата налога станет наказанием. Это недопустимо, поскольку уплата налога - это обязанность, а не наказание.

Налоговики, выявив неправомерные действия налогоплательщика, имеют право и обязаны вернуть в бюджет лишь тот размер налога, который бюджет должен был получить, если бы налогоплательщик не нарушал закон. Это очень важно понимать всем нам, но прежде всего работникам налоговых органов.

Спасибо за внимание. Удачи всем нам.

ООО «БЭНЦ»: