Есть много примеров, когда списание недостач, возникших по объективным причинам плохой организации учета, негативно сказывается и на налоговых последствиях их списания.

В этой статье на реальном примере арбитражной практики (см. дело А65-23192/2019) показано, как компании удалось отбиться от претензий налоговиков по списанию крупной (8,7 млн руб.) недостачи товарно-материальных ценностей.

В данном деле речь идет о компании из Казани, занимающейся заправкой печатных картриджей для принтеров. В ходе проверки выяснилось, что компания проводила инвентаризацию на складе своих остатков расходных материалов и выявила довольно крупную недостачу тонера для заправки картриджей на общую сумму 8,7 млн руб. Внутреннее расследование выявило, что причиной возникновения недостачи является ненадлежащая организация учета: отсутствие автоматизации и поздняя передача документов от мастеров, осуществляющих заправку картриджей, в бухгалтерию. Довольно значительная часть тонера, который фактически был израсходован на заправку картриджей в офисах у клиентов компании, так и не была своевременно списана в производственные расходы компании.

Итоговый вывод работы комиссии был таков: лица, виновные в возникновении недостачи, не выявлены, недостачу по всем правилам бухучета надлежит списать на убытки компании. Но заодно компания включила эту недостачу и в свой налоговый учет. Именно это и не понравилось налоговикам.

Компания объясняла им, что эта недостача возникла из-за проблем с документооборотом и что на самом деле весь недостающий тонер использован именно в производственных целях. Но налоговики стояли на своем – нет документов на списание тонера в производство, значит, нет и расходов для целей налогообложения.

Спор вышел в суд, но первые две судебные инстанции поддержали в этом споре налоговиков. И лишь постановлением суда кассационной инстанции их удалось отменить, дело было направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. При новом рассмотрении дела заявленные обществом требования были полностью удовлетворены. Как компании удалось доказать свою правоту? – это и есть главная тема нашей статьи.

При новом рассмотрении дела суды руководствовались следующим. В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ и (или) - обратите особое внимание на продолжение законодательной фразы - документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы, в том числе отчетами о выполненной работе в соответствии с договором.

Расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся материальные расходы, к числу которых предписано относить расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (вьполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

В то же время статьей 9 Федерального закона № 402-ФЗ также предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Из вышеуказанных правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции. При этом необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Как установлено судами, заявителем была представлена налоговая декларация по налогу на прибыль организаций, в которой включена в состав внереализационных расходов сумма недостачи товарно-материальных ценностей в размере 8, 7 млн руб. А также представлены документы об инвентаризации товарно-материальных ценностей на складе, в результате которой выявлена эта недостача (материалы для заправки картриджей для печатной и копировальной техники).

Материалы для заправки картриджей фактически перемещались со склада в производственное подразделение заявителя и использовались для заправки копировальной техники организаций - клиентов заявителя. Однако в результате ненадлежащего учета выдаваемого со склада товара, несвоевременной и неполной передаче в бухгалтерию документов на внутреннее перемещение товара для использования в производстве, крупная часть товара оставалась не списанной с соответствующих регистров бухгалтерского учета, из-за чего формировались некорректные сведения по имущественному состоянию налогоплательщика и по осуществленным расходам на производство.

В этой связи по факту выявления недостачи стоимость товарно-материальных ценностей включена в затраты, связанные с производством и реализацией услуг.

Суды учли, что налоговому органу были представлены документы по проведенной инвентаризации, а также акты выполненных работ по заправке картриджей заказчиков заявителя. Соглашаясь с доводами заявителя, суды отметили, что тонер и большинство комплектующих для заправки и восстановления картриджей для копировальной и печатной техники являются универсальными, используются для большого числа моделей картриджей и не имеют уникальной маркировки. При этом инспекцией не опровергнуто фактическое использование данных материалов в производственной деятельности. Доказательства использования материалов в иных целях инспекцией тоже не приведены, не опровергнуты количественные данные по материалам.

Также суды указали на представление заявителем расчетов - калькуляций стоимостного выражения материалов, израсходованных при оказании услуг по заправке картриджей. Обратите внимание, это как раз те самые косвенные документы, упомянутые в статье 252 НК РФ, на которых я выше по тексту статьи уже акцентировал внимание читателей, – в данном споре это отчеты о выполненной компанией работе по заправке картриджей в соответствии с заключенными договорами на обслуживание, косвенно подтверждающие расход тонера на их заправку.

Отклоняя доводы налогового органа, суды отметили следующее. Заявитель во внутреннем учете списывает материалы, а доход получает в подавляющем большинстве случаев от оказания услуг (заправка и восстановление картриджей).

К каждому требованию-накладной приложены копии первичных документов, подтверждающих оказание заявителем услуг своим контрагентам. Регистры учета доходов по годам (2014 - 2016 годы) приобщены к материалам дела налоговым органом в электронном виде, поиск по ним можно осуществлять построчно.

Отражение указанных расходов в сумме 8,7 млн руб. в налоговом учете произведено по результатам комиссионной инвентаризации товарно-материальных ценностей. В ходе выяснения причин несоответствия данных учета и фактических товарных остатков было установлено, что в результате применения «ручного режима» учета выдаваемого со склада товара для заправки картриджей для копировальной техники, игнорирования обязанности по своевременной и полной передаче в бухгалтерию документов в подтверждение использования товара в производстве, крупная часть товара (наполнителя для заправки картриджей и иных расходных материалов) оставалась не списанной с соответствующих регистров бухгалтерского учета, из-за чего формировались некорректные сведения по имущественному состоянию заявителя и по осуществленным расходам на производство.

В результате налогоплательщиком принято решение о подтверждении израсходования материалов в ходе хозяйственной деятельности, что и было отражено в налоговом учете. Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, учитывая, что факт несения компанией затрат на приобретение спорного товара инспекцией не опровергнут, отсутствуют доказательства использования товара в целях, не связанных с хозяйственной деятельностью организации, суды пришли к выводам об отсутствии правовых оснований для доначисления налога на прибыль.

Итоговый вывод: из этого налогового спора четко видно, какие колоссальные усилия пришлось применить компании в длительных судебных спорах, чтобы доказать, казалось бы, объективную вещь, что эта недостача явилась следствием плохой организации учетного процесса и полного отсутствия надлежащего контроля. Так не проще ли все-таки изначально так организовать свой бухгалтерский учет, чтобы подобные крупные недостачи просто никогда не возникали?

Другие полезные публикации - 
в рубрике Советы аудитора