На примере арбитражной практики (см. дело №А32-17746/20) проанализируем обстоятельства, при которых Верховный суд РФ поддержал позицию налогового органа о применении одновременно двух штрафных санкций за одно налоговое правонарушение. Дело в том, что даже при совершении одного действия (бездействия), содержащего составы различных налоговых правонарушений, привлечение к ответственности производится за каждое допущенное правонарушение в отдельности (по реальной совокупности). 

Обстоятельства налогового спора следующие. Во время выездной налоговой проверки выяснилось, что предприниматель неправомерно применял режим налогообложения ЕНВД, а перейти на запасной налоговый режим - УСН — предпринимателю не удалось из-за превышения лимитов по размеру полученной им выручки. В результате налоговый орган доначислил ему к уплате в бюджет налоги по общему режиму налогообложения с применением НДС и НДФЛ, а кроме этого оштрафовал предпринимателя по каждому из этих налогов одновременно двумя штрафами: по статье 119 НК РФ в сумме до 30% за непредоставление налоговых деклараций (по НДС, и по НДФЛ); по пункту 3 статьи 122 НК РФ  в сумме 40% (за неуплату этих же самых НДС и НДФЛ). 

Несмотря на то, что в данном споре сумма, даже при двойных штрафах, носила чисто символический характер (инспекция дважды применила минимальные штрафы по 1000 рублей по статье 119 НК РФ), но для налоговиков вопрос носил принципиальный характер. Им важен был сам по себе судебный прецедент.

Казалось бы, речь идет о вопиющей несправедливости, поскольку налоговый органа за одно и то же правонарушение, допущенное предпринимателем, штрафует его дважды. Поэтому это арбитражное дело заслуживает самого пристального внимания и анализа с той точки зрения, как эту правовую ситуацию расценили судебные инстанции? 

Суды первой и апелляционной инстанций отказали предпринимателю в его исковых требованиях о признании решения ИНФС неправомерным. Однако суд кассационной инстанции отменил это решение в части отказа в признании недействительным решения инспекции по эпизоду, связанному с привлечением предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ — за непредоставление налоговых деклараций по НДС и НДФЛ. В кассации посчитали эти штрафные санкции повторным «наказанием», после применения к налогоплательщику первого штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ, за одно и то же правонарушение. Казалось бы, справедливость  восторжествовала, но нет.

Налоговый орган на этом не успокоился и свою очередь подал кассационную жалобу в Верховный суд РФ, ссылаясь на существенное нарушение судом округа норм материального права. Определением судьи Верховного суда РФ кассационная жалоба инспекции вместе с делом была передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ, по итогам которого постановление суда округа было отменено, а судебные акты первой и апелляционной инстанции в указанной части оставлены в силе.  

Следовательно, двойное применение налоговым органом штрафов за одно и то же правонарушение, совершенное налогоплательщиком, было законным. Очень важно понять что же по итогам рассмотрения этого дела написал ВС РФ? 

Каждая налоговая санкция является мерой ответственности за правонарушение, то есть виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом РФ установлена самостоятельная ответственность. 

ВС РФ сослался на пункт 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013г. №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ», в котором указано, что отсутствие у предпринимателя недоимки по задекларированному им налогу (речь идет о ЕНВД который предприниматель применял неправомерно) не освобождает его от ответственности за непредоставление в налоговый орган других деклараций по налогам, которые он обязан был уплачивать (и НДС, и НДФЛ).

По мнению ВС РФ объективную сторону правонарушения составляет бездействие налогоплательщика, выражающееся в невыполнении им закрепленной в подпункте 4 пункта 1 статьи 24 НК РФ обязанности предоставлять налоговые декларации по тем налогам, которые он обязан был уплачивать.

Причем при совершении налогоплательщиком одного действия (бездействия), содержащего составы различных налоговых правонарушений, ответственность за которые предусмотрена НК РФ, привлечение к ответственности такого налогоплательщика производится за каждое допущенное правонарушение в отдельности (по реальной совокупности). 

В заключение необходимо добавить следующее. Обратите внимание, что это был лишь «пробный шар» со стороны налогового ведомства. И этот суд они выиграли. Поэтому, как говорится, «дорого начало» - продолжение последует обязательно. И, на мой взгляд далее налоговики не всегда будут так милосердны, как в этом споре, они явно не всегда будут предъявлять налогоплательщикам второй штраф в минимальном размере. 

В дальнейшем в аналогичных ситуациях, связанных с налоговой переквалификацией деятельности, налогоплательщиков, уверен, ждут реальные крупные штрафы по статье 119 НК РФ - в размере до 30% от суммы незадекларированных налоговых обязательств, которые при этом будут суммироваться с 40% штрафами от этой же суммы налога уже по пункту 3 статьи 122 НК РФ (при умышленном характере) за это же самое правонарушение. В итоге суммарный штраф будет составлять 70% от заниженного налога. И это будут уже не шутки.  

Предупрежден — значит вооружен. Спасибо за внимание. Удачи всем нам.

ООО «БЭНЦ»: